Σχηματισμός και διαχείριση αποθεματικών Ν. 1828/89

Της Τατιάνας Ψαριανού*

Στο άρθρο μας που δημοσιεύτηκε στο CAPITAL, στις 24/10/2025, με τίτλο "Σχηματισμός και διανομή Τακτικού Αποθεματικού και Αποθεματικών του Ν. 1892/90", αναφέραμε: "Ο σχηματισμός και η διανομή των Αποθεματικών, Τακτικών και Έκτακτων, αποτελεί ένα σημαντικότατο κεφάλαιο της Λογιστικής και του Φορολογικού Δικαίου, αφού συναντάται σε όλες σχεδόν τις επιχειρήσεις - αν και όχι συχνά - και απαιτεί ειδικές γνώσεις. 

Ο σχηματισμός του Τακτικού Αποθεματικού, καθώς και η κεφαλαιοποίηση ή διανομή του, είναι απλούστερα θέματα, αφού διέπονται από γενικές Φορολογικές και άλλες Διατάξεις, ενώ, αντίθετα, τα Αποθεματικά που σχηματίζονται βάσει ειδικών Νόμων, παρουσιάζουν αρκετές δυσκολίες σε όλα τα στάδια της διαχείρισής τους".

Και, συγκεκριμένα, είχαμε αναφερθεί στο Τακτικό Αποθεματικό και το Αποθεματικό του Ν. 1892/90. 

Στο προηγούμενο άρθρο μας στο CAPITAL, στις 4/11/2025, με τίτλο "Αποθεματικά από έσοδα φορολογηθέντα κατ’ Ειδικό Τρόπο", αναφερθήκαμε στα Αποθεματικά που φορολογούνται με Ειδικό Τρόπο και στις  "ειδικές γνώσεις που απαιτούνται για τον ορθό χειρισμό τους. Επίσης, είχαμε επισημάνει την ιδιομορφία του θέματος αυτού, που ενώ συναντάται σε όλες σχεδόν τις επιχειρήσεις, ο χρόνος που θα κληθεί ο αρμόδιος υπάλληλος του Οικονομικού Τμήματος να το διαχειριστεί, μπορεί να είναι μακρύς, όπως συνήθως συμβαίνει. Δηλαδή, για να το πούμε πιο απλά, ίσως σε όλη την καριέρα του ένας λογιστής, όσο καλός και να είναι, να μη χρειαστεί να ασχοληθεί με ένα θέμα που άπτεται της διαχείρισης των Αποθεματικών, οπότε η πιθανότητα λαθών, και δικαιολογημένα, είναι αυξημένη".

Στο παρόν άρθρο μας, θα αναφερθούμε στα Αποθεματικά που σχηματίζονται και φορολογούνται βάσει των Διατάξεων του Ν.1828/89.

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1059/15, με την οποία δόθηκαν οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 47, 57 και 58 του Ν.4172/13 "... διευκρινίσθηκε, μεταξύ άλλων, ότι σε περίπτωση κεφαλαιοποίησης αφορολόγητων αποθεματικών, ... που έχουν σχηματισθεί ... με οποιονδήποτε ...  αναπτυξιακό νόμο, πλην του ν.3908/2011 όπως ισχύει, λόγω πραγματοποίησης παραγωγικών επενδύσεων, εφαρμόζονται τα ειδικότερα οριζόμενα στις διατάξεις των νόμων αυτών. Επισημαίνεται ότι ειδικές διατάξεις που ρυθμίζουν τη φορολογική μεταχείριση διανομής ή κεφαλαιοποίησης αποθεματικών συνεχίζουν να ισχύουν ...".

Στην παρ.4, του άρθρου 22, του Ν.1828/89, ορίζεται ότι "το συνολικό ποσό του αφορολόγητου αποθεματικού που χρησιμοποιήθηκε σε παραγωγικές επενδύσεις στο διάστημα των τριών (3) ετών από τον χρόνο σχηματισμού του αφορολόγητου αποθεματικού μεταφέρεται σε αύξηση του κεφαλαίου της επιχείρησης και απαλλάσσεται από το φόρο εισοδήματος".

Στο υπ’ Αριθμ. πρωτ. ΔΕΑΦ Β 1109583 ΕΞ2017/18-07-2017 Έγγραφο τού Τμήματος Β’, της Διεύθυνσης Εφαρμογής Άμεσης Φορολογίας τού Υπουργείου Οικονομικών, σημειώνεται ότι "Όπως είχε γίνει δεκτό από τη Διοίκηση, προκειμένου για την εφαρμογή των διατάξεων του προϊσχύοντος ΚΦΕ, το ειδικό αφορολόγητο αποθεματικό επενδύσεων που είχε σχηματισθεί με τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν. 1828/1989 μεταφέρεται σε αύξηση του κεφαλαίου της επιχείρησης και απαλλάσσεται από τον φόρο εισοδήματος, δίχως ο νόμος να ορίζει προθεσμία για την κεφαλαιοποίηση του αποθεματικού αυτού (σχετ. τα αριθ. πρωτ. Δ12Β 1140939 ΕΞ 2010/25.10.2010 και 1057054/10866/Β0012/ 3.8.2004 έγγραφά μας)".

Συνεπώς, λαμβάνοντας υπόψη τα παραπάνω, η Φορολογική Διοίκηση, κατέληξε στο συμπέρασμα ότι "...  δεδομένου ότι οι διατάξεις του άρθρου 22 του ν.1828/1989 ως ειδικότερες, κατισχύουν των γενικών διατάξεων του ΚΦΕ, συνάγεται ότι κατά την κεφαλαιοποίηση (μετά την έναρξη ισχύος των διατάξεων του ν. 4172/2013) του ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού του νόμου αυτού ... δεν οφείλεται φόρος εισοδήματος, κατά ρητή διατύπωση του εν λόγω νόμου".

Οπότε, κατά την κεφαλαιοποίηση του Αφορολόγητου Αποθεματικού του Ν.1828/89, δεν οφείλεται φόρος εισοδήματος, αφού αυτό προβλέπεται από τις Διατάξεις που το διέπουν, οι οποίες ως ειδικές, υπερισχύουν σε σχέση με τις γενικές Διατάξεις της Φορολογίας εισοδήματος. 

*Αντιπρόεδρος της εταιρείας οικονομικών συμβούλων και ελεγκτών Γραφείο Ψαριανού Α.Ε.