Συνεχης ενημερωση

    Πέμπτη, 30-Σεπ-2021 00:09

    Μία ακόμα απόφαση για το χαρτόσημο – θα ληφθεί υπόψιν από τις ελεγκτικές αρχές;

    • Εκτύπωση
    • Αποστολή με email
    • Προσθήκη στη λίστα ανάγνωσης
    • Μεγαλύτερο μέγεθος κειμένου
    • Μικρότερο μέγεθος κειμένου

    Του Γιώργου Δαλιάνη,

    με τη συνεργασία της Νίκης Χατζοπούλου

    Το τέλος χαρτοσήμου είναι ένα αντικείμενο στο οποίο έχουμε αναφερθεί πολλές φορές. Στο παρόν άρθρο θα αναδείξουμε το ζήτημα της χαρτοσήμανσης των δοσοληπτικών λογαριασμών, όπως ερμηνεύεται από την Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών (ΔΕΔ) αναλύοντας την διάσταση απόψεων που επικρατεί μεταξύ της ΔΕΔ και των ελεγκτικών οργάνων ως προς την ερμηνεία των σχετικών διατάξεων. Εξάλλου, όπως έχουμε τονίσει επανειλημμένα, η νομοθεσία για το τέλος χαρτοσήμου είναι σχεδόν αιωνόβια και ως εκ τούτου παρωχημένη. 

    Νομοθεσία

    Στην παρ. 1α του άρθρου 15 του Κώδικα, όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 4 παρ 1 του ν 2246/1952 ορίζεται ότι:

    "Εις το κατά την παράγραφον 1 του προηγουμένου άρθρου 14 τέλος υπόκεινται: Πάσα σύμβασις, οιουδήποτε αντικειμένου, συναπτόμενη είτε απ' ευθείας, είτε δια δημοσίου συναγωνισμού μεταξύ εμπόρων, μεταξύ εμπόρου και εμπορικής εταιρείας πάσης φύσεως, μεταξύ εμπορικών εταιρειών πάσης φύσεως, αφορώσα αποκλειστικώς εις την ασκουμένην υπ' αυτών εμπορίαν, και μεταξύ τρίτου εν γένει και ανωνύμου εταιρείας, ή πάσα εξόφλησις συμβάσεως ή σχετική προς την σύμβασιν απόδειξις, εφόσον καταρτίζονται εγγράφως και δη είτε δια δημοσίου, είτε δι' ιδιωτικού καθ' οιονδήποτε τύπον συντεταγμένου εγγράφου".

    Στην παρ. 5 περίπτωση γ ' εδάφιο τέταρτο του ίδιου άρθρου, όπως αντικαταστάθηκε από το άρθρο 43 του ν. 1041/1980 (φ. Α ' 75), ορίζεται ότι:

    "Πάσα εν γένει εγγραφή εις τα βιβλία περί καταθέσεως ή αναλήψεως χρημάτων υπό εταίρων ή μετόχων ή άλλων προσώπων προς ή από εμπορικάς εν γένει εταιρείας ή επιχειρήσεις, ήτις δεν ανάγεται εις σύμβασιν, πράξιν κ.λπ., υποβληθείσαν εις τα οικεία τέλη χαρτοσήμου ή απαλλαγείσαν νομίμως των τελών τούτων, υπόκεινται εις αναλογικόν τέλος χαρτοσήμου εν επί τοις εκατόν (1%). Εις ην περίπτωσιν, εκ της εγγραφής ή εξ ετέρου εγγράφου, αποδεικνύεται ότι η κατάθεσις ή ανάληψις αφορά σύμβασιν, πράξιν κ.λπ. υποκειμένην εις μεγαλύτερον ή μικρότερον τέλος χαρτοσήμου, οφείλεται το δια την σύμβασιν, πράξιν κ.λπ. προβλεπόμενον τέλος. και στο έκτο εδάφιο της άνω παραγράφου ορίζεται ότι: Επί δανείων κινουμένων ως τρεχούμενων δοσοληπτικών λογαριασμών το προσήκον τέλος χαρτοσήμου υπολογίζεται δι' εκάστην διαχειριστικήν περίοδον επί του μεγαλυτέρου ύψους του χρεωστικού ή πιστωτικού αυτών υπολοίπου, κατά περίπτωσιν. Το χρεωστικόν ή πιστωτικόν υπόλοιπον λογαριασμού τινός μεταφερόμενον εις την επομένην διαχειριστικήν περίοδον θεωρείται ως νέα κατάθεσις (δάνειον) δια την εξεύρεσιν του μεγαλυτέρου ύψους της περιόδου ταύτης.".

    Ερμηνεία και χαρτοσήμανση του τρεχούμενου δοσοληπτικού λογαριασμού

    Σύμφωνα με τη θεωρία αλλά και τη νομολογία, προϋπόθεση για τον χαρακτηρισμό ενός λογαριασμού ως τρεχούμενου δοσοληπτικού, είναι να εμφανίζει συνεχώς κίνηση όχι μόνο προς μία κατεύθυνση (χρέωση ή πίστωση), αλλά και προς τις δύο, ήτοι, πρέπει να παρουσιάζει όχι μόνο καταβολές μετρητών αλλά και αναλήψεις. Συνεπώς, λογαριασμός συνεχώς πιστούμενος ή συνεχώς χρεούμενος κατά την διάρκεια της χρήσης, δεν μπορεί να χαρακτηρισθεί ως τρεχούμενος δοσοληπτικός. Θα πρέπει αυτός να εμφανίζει συνεχή κίνηση καταθέσεων και αναλήψεων, έστω και αν το υπόλοιπό του καθ’ όλη τη χρήση παραμένει χρεωστικό ή πιστωτικό. 

    Τα συμβαλλόμενα μέρη από τα οποία το ένα τουλάχιστον πρέπει να είναι έμπορος, θα τελούν για κάθε καταχωριζόμενη στο λογαριασμό πράξη, σε αντίστοιχη εναλλασσόμενη εκάστοτε θέση δανειστή και οφειλέτη. (Σ.τ.Ε. 264/1975, 4112/1976, 2968/1979, Διοικ. Εφ. Αθ. 2077/1985). Συνεπώς δεν θα θεωρείται ως τρεχούμενος δοσοληπτικός λογαριασμός εκείνος που από το περιεχόμενό του προκύπτει ότι το ένα από τα συμβαλλόμενα μέρη είναι πάντοτε πιστωτής και ουδέποτε οφειλέτης (Εφ. Αθ. 3222/1979).

    Απαιτείται δηλαδή, για να υπάρχει αλληλόχρεος λογαριασμός, να υφίσταται η δυνατότητα της δημιουργίας από κάθε μέρος απαιτήσεων και οφειλών, οι οποίες όμως πρέπει να προκύπτουν κατά τέτοιο τρόπο, ώστε να μην καθορίζουν από την αρχή, ποιο από τα μέρη τη σύμβασης θα είναι οφειλέτης ή πιστωτής του άλλου, όταν θα γίνει η τελική εκκαθάριση των δοσοληψιών τους (ΑΠ 79/1995, ΜΠρΘεσ 1610/2016).

    Ο τρεχούμενος δοσοληπτικός λογαριασμός, που πληροί κατά νόμο τις προϋποθέσεις και χαρακτηρίζεται εκ του λόγου τούτου ως δανειακός τρεχούμενος δοσοληπτικός λογαριασμός, υπόκειται σε τέλος χαρτοσήμου 2% ή 3%, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 15 παρ. 1 α ή 13 παρ. 1 α του Κώδικα Χαρτοσήμου, ανάλογα με την ιδιότητα των συμβαλλομένων, ήτοι, ανάλογα με τον χαρακτηρισμό της δανειακής πράξης ως σύμβασης εμπορικής ή αστικής. Προϋπόθεση για την ειδική χαρτοσήμανση του δανειακού τρεχούμενου δοσοληπτικού λογαριασμού είναι όπως ο λογαριασμός έχει χαρακτηρισθεί ως τρεχούμενος δοσοληπτικός. Αν ένας λογαριασμός δεν μπορεί να χαρακτηρισθεί ως τρεχούμενος δοσοληπτικός, και τούτο συμβαίνει στη περίπτωση, που ο λογαριασμός συνεχώς πιστώνεται ή συνεχώς χρεώνεται, κατά τη διάρκεια της χρήσης, τότε κάθε πράξη θεωρείται αυτοτελής και θα υπαχθεί σε τέλος χαρτοσήμου 2% ή 3%, βάσει των διατάξεων των άρθρων 15 παρ. 1 α ή 13 παρ. 1 α του Κώδικα Χαρτοσήμου, αν η πράξη χαρακτηρισθεί ως δανειακή, ή σε τέλος χαρτοσήμου 1% σύμφωνα με τη διάταξη του τετάρτου εδαφίου της παραγράφου 5 γ΄ του άρθρου 15 του ιδίου Κώδικα, αν η πράξη χαρακτηρισθεί ως απλή κατάθεση.

    Ως προς το μεταφερόμενο υπόλοιπο, σύμφωνα με τη θεωρία (Παναγιώτη Θ. Ρέππα, Φορολογία Χαρτοσήμου, Εκδόσεις Αντ. Ν. Σάκκουλα Ε.Ε. 5η έκδοση, σελ. 643-644), "Αν, όμως, το ανωτέρω υπόλοιπο, που μεταφέρθηκε στον δανειακό τρεχούμενο δοσοληπτικό λογαριασμό παραμένει αμετάβλητο μέχρι το τέλος της χρήσης, και αυτό θα συμβεί στην περίπτωση, που ο εν λόγω λογαριασμός δεν κινηθεί καθόλου, δηλαδή, παραμείνει αδρανής καθόλη τη διάρκεια της χρήσης, τότε το ανωτέρω υπόλοιπο θα υπαχθεί, ως απλή κατάθεση σε τέλος χαρτοσήμου 1% σύμφωνα με τη διάταξη του τέταρτου εδαφίου της παραγράφου 5γ' του άρθρου 15 του Κώδικα Χαρτοσήμου, επειδή στην περίπτωση αυτή ο λογαριασμός δεν κινήθηκε ως δανειακός τρεχούμενος δοσοληπτικός λογαριασμός, προϋπόθεση απαραίτητη για την επιβολή επί του ως άνω υπολοίπου τέλους χαρτοσήμου 2% ή 3% κατά περίπτωση. Σημειώνεται, ότι εάν το παραπάνω υπόλοιπο, το οποίο χαρτοσημάνθηκε, κατά τα ανωτέρω, με τέλος χαρτοσήμου 1% ως απλή κατάθεση, μεταφερθεί και στη μεθεπόμενη χρήση, επίσης, ως απλή κατάθεση, δε θα υπαχθεί σε κανένα τέλος χαρτοσήμου, επειδή το υπόλοιπο αυτό έχει ήδη χαρτοσημανθεί, ως απλή κατάθεση, στην προηγούμενη χρήση. Τούτο φυσικά ισχύει με την προϋπόθεση ότι ο δοσοληπτικός λογαριασμός δεν κινηθεί καθόλου και τη μεθεπόμενη αυτή χρήση".

    Η θέση της ΔΕΔ

    Με την υπ’ αριθ. 818/2021 απόφαση της η ΔΕΔ Αθήνας δικαίωσε την προσφεύγουσα εταιρεία. Στη συγκεκριμένη υπόθεση τα χαρακτηριστικά του επίμαχου λογαριασμού ήταν τα εξής: 

    - Τη χρήση 2009 παρόλο που ο λογαριασμός δεν εμφανίζει κίνηση μόνο ως προς μια κατεύθυνση (χρέωση ή πίστωση), αλλά και προς τις δύο, οι κινήσεις αυτές δεν περιλαμβάνουν αποκλειστικά καταβολές και αναλήψεις μετρητών, αλλά επί το πλείστον συμψηφιστικές εγγραφές (λ.χ συμψηφιστική εγγραφή με τον δευτεροβάθμιο λογαριασμό υποχρεώσεων γενικής λογιστικής 50-00 την 01/01/2009 ύψους 647.177,10€).

    - Τις χρήσεις 2010-2016 ο λογαριασμός εμφανίζει κίνηση μόνο ως προς μια κατεύθυνση (πίστωση – αποπληρωμή δανείου ) και όχι και προς τις δύο.

    - Το υπόλοιπο του λογαριασμού καθ' όλη τη διάρκεια των ανωτέρω χρήσεων εμφάνιζε χρεωστικό υπόλοιπο (δεν εμφάνισε διαδοχικά χρεωστικό ή πιστωτικό υπόλοιπο), συνεπώς το ένα από τα συμβαλλόμενα μέρη είναι πάντοτε πιστωτής και ουδέποτε οφειλέτης (προσφεύγουσα εταιρία).

    Συνεπώς σύμφωνα με τα ανωτέρω, η ΔΕΔ κατέληξε στο συμπέρασμα ότι ο κρινόμενος λογαριασμός δεν δύναται να χαρακτηριστεί δανειακός τρεχούμενος δοσοληπτικός λογαριασμός και ότι ως εκ τούτου δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 15 του ΚΝΤΧ περί μεταφερόμενου χρεωστικού υπολοίπου στην επόμενη περίοδο ή περί επιβολής τέλος χαρτοσήμου 1%, σύμφωνα με τη διάταξη του τετάρτου εδαφίου της παραγράφου 5γ' του άρθρου 15 του Κώδικα Χαρτοσήμου καθότι οι εν λόγω διατάξεις αναφέρονται σαφώς "επί δανείων κινούμενων ως τρεχούμενων δοσοληπτικών λογαριασμών".

    Συμπεράσματα

    Η ΔΕΔ, λοιπόν, αναίρεσε με την κρίση της τα πορίσματα του ελέγχου και αντίστοιχη θέση έχει πάρει στο παρελθόν με παρόμοιου περιεχομένου αποφάσεις (ΔΕΔ 73/2020 Αθήνα, ΔΕΔ 1138/2019 Θες/νικη, ΔΕΔ 605/2019 Αθήνα). Είναι σαφές ότι υπάρχει μία διάσταση απόψεων μεταξύ των ελεγκτικών αρχών και της ΔΕΔ ως προς αυτό το ζήτημα. Ωστόσο, δεδομένου ότι η ΔΕΔ έχει λάβει πάγια θέση ως προς το θέμα της χαρτοσήμανσης των δοσοληπτικών λογαριασμών εις τρόπον, ώστε να μην καταλογίζεται τέλος χαρτοσήμου σε οποιονδήποτε τηρούμενο λογαριασμό, αλλά μόνο σε αυτόν που πληροί τις τιθέμενες από την θεωρία και νομολογία προϋποθέσεις, θα πρέπει αυτή η ερμηνεία να επικρατήσει και στους κόλπους των ελεγκτικών αρχών. Σε αντίθετη περίπτωση, και εφόσον οι φορολογικές αρχές εξακολουθήσουν να ερμηνεύουν την νομοθεσία κατά το δοκούν, θα πρέπει να επιληφθεί του θέματος άμεσα η Διοίκηση με την έκδοση εγκυκλίων που να διευκρινίζουν οριστικά το ζήτημα ή να εκσυγχρονιστεί η νομοθεσία για το τέλος χαρτοσήμου. Και θα πρέπει κανείς να λάβει υπόψιν ότι σε πολλές περιπτώσεις οι συναλλαγές που λαμβάνουν χώρα αφορούν τεράστια ποσά και η άδικη επιβάρυνση των φορολογουμένων είναι πολύ συχνά δυσθεώρητη.

    *O κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της Artion Α.Ε. & ιδρυτής του Ομίλου Artion, Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός.

    H κα Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος LL.M. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.

    Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες.

    Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION Α.Ε. (Πουρνάρα 9 Μαρούσι | +30 210 6009062 |  www.artion.gr)
     

    Διαβάστε ακόμα για:

    ΣΑΣ ΑΡΕΣΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ;

    ΣΧΕΤΙΚΑ ΑΡΘΡΑ